8.4.3.1
Daň z příjmů – pronajímatel fyzická osoba
Ing. Zdeněk Morávek
Pokud se jedná o pronajímatele, který je fyzickou osobou, potom příjem z nájemného:
-
představuje příjem ze samostatné činnosti podle § 7 ZDP, pokud předmět tohoto nájmu je součástí obchodního majetku poplatníka ve smyslu § 4 odst. 4 ZDP,
-
představuje příjem z nájmu podle § 9 ZDP, pokud předmět nájmu není součástí obchodního majetku poplatníka,
-
představuje ostatní příjem podle § 10 ZDP, pokud se jedná o příležitostný nájem movitých věcí. Příjmy z příležitostného nájmu movitých věcí jsou osvobozeny od daně, pokud v úhrnu s ostatními příjmy podle § 10 odst. 1 písm. a) ZDP (tj. příjmy z příležitostných činností včetně příjmů ze zemědělské výroby, která není provozována podnikatelem a příjmů z provozu výroben elektřiny, ke kterému není vyžadována licence udělovaná Energetickým regulačním úřadem) nepřesáhnou ve zdaňovacím období částku 30 000 Kč. Je ale nutné zdůraznit, že se musí jednat o nájem movitých věcí, nájem nemovitých věcí je vždy, i když je možné jej posoudit jako příležitostný, součástí příjmů podle § 7 nebo § 9 ZDP, a osvobození se na něj tedy nevztahuje. Také je nutné upozornit, že ZDP neupravuje blíže, co se rozumí pojmem "příležitostný nájem", a v praxi bývají pří výkladu tohoto pojmu problémy a spory se správci daně.
Poplatník pronajal na jeden den v roce garáž, za což obdržel od nájemce 4 000 Kč. Garáž není součástí obchodního majetku tohoto poplatníka. I přestože by v tomto případě nebylo pochyb, že se jedná o příležitostný nájem, vzhledem k tomu, že se jedná o movitou věc, nelze tento příjem považovat za ostatní příjem podle § 10 ZDP. To má za následek zejména tu skutečnost, že na tento příjem nelze uplatnit osvobození podle § 10 odst. 3 písm. a) ZDP, a bude se tak jednat o příjem zdanitelný.
Co se týká obchodního majetku, jeho vymezení v případě fyzické osoby je obsaženo v § 4 odst. 4 ZDP. Obchodním majetkem poplatníka daně z příjmů fyzických osob se pro účely daní z příjmů rozumí část majetku poplatníka, o které bylo nebo je účtováno anebo je nebo byla uvedena v daňové evidenci. Dnem vyřazení určité složky majetku z obchodního majetku poplatníka se rozumí den, kdy poplatník o této složce majetku naposledy účtoval nebo ji naposledy uváděl v daňové evidenci.
Pokud tedy poplatník bude dosahovat příjmy z nájmu nemovité věci zahrnuté do obchodního majetku, tj. takové věci, o které bude účtovat nebo ji povede v daňové evidenci, bude se jednat o příjem podle § 7 odst. 2 písm. b) ZDP. Co se týká uplatněných výdajů, může je buď poplatník uplatnit v prokázané skutečné výši, anebo v paušální výši, která v souladu s § 7 odst. 7 písm. d) ZDP činí 30% z příjmů z nájmu majetku zařazeného v obchodním majetku, nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky 600 000 Kč.
Pokud poplatník uplatní výdaje v paušální výši, má se za to, že v částce těchto výdajů jsou zahrnuty veškeré výdaje poplatníka vynaložené v souvislosti s dosahováním příjmů ze samostatné činnosti. Poplatník, který uplatňuje výdaje tímto způsobem, je povinen vždy vést záznamy o příjmech a evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti s činností, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti. Vyplývá z toho tedy mimo jiné to, že takovýto poplatník není povinen vést účetnictví ani daňovou evidenci, eviduje pouze tyto konkrétně stanovené skutečnosti.
Z výše uvedených způsobů si poplatník může zvolit takový způsob, který je pro něj výhodnější; lze tedy předpokládat, že poplatník zvolí ten ze způsobů, který pro něj bude výhodnější, tj. povede k nižšímu základu daně, i když to samozřejmě nemusí být vždy pravidlem.
Poplatník fyzická osoba má příjmy z nájmu nebytových prostor. Budovu, ve které se tyto prostory nachází, má zahrnutu v obchodním majetku. Příjmy z tohoto nájmu činí za příslušné zdaňovací období 350 000 Kč. Proti tomu poplatník v daňové evidenci vykazuje související daňové výdaje ve výši 210 000 Kč. Pokud by se poplatník rozhodl pro uplatnění paušálních výdajů, jejich výše by byla 30 % z příjmů, tj. 105 000 Kč. V tomto případě by tedy bylo výhodnější uplatnit skutečné výdaje a základ daně (dílčí základ daně) by činil 140 000 Kč.
Paušální výdaje poplatník nemusí nijak prokazovat či jinak dokládat, naopak, jsou to právě výdaje, které se nijak neprokazují a představují tak výrazné administrativní ulehčení.
Důležité je také doplnit, že pokud se poplatník rozhodne pro tento způsob uplatnění výdajů, nelze jej zpětně měnit, tedy např. při podání dodatečného daňového přiznání, v důsledku daňové kontroly atd.
Co se týká uplatňování výdajů, je nutné upozornit na pravidlo, podle kterého musí poplatník u všech příjmů spadajících pod jeden dílčí základ daně postupovat stejně, tedy u všech příjmů uplatnit výdaje skutečné, nebo u všech výdaje paušální.
Poplatník má příjmy z volné živnosti ve výši 700 000 Kč, k nim eviduje skutečné výdaje ve výši 520 000 Kč. Dále má příjmy z nájmu nemovité věci zahrnuté do obchodního majetku ve výši 100 000 Kč a související skutečné výdaje ve výši 15 000 Kč.
Je zřejmé, že v případě volné živnosti jsou výhodnější skutečné výdaje, paušální činí 60% z příjmů, tedy 420 000 Kč, a v případě nájmu nemovité věci potom výdaje paušální. Takto ale postupovat nelze, v obou případech se jedná o příjmy podle § 7 ZDP a způsob uplatnění výdajů musí být stejný. Vyšší jsou v tomto případě celkově výdaje skutečné, proto lze předpokládat, že budou zvoleny pro všechny příjmy výdaje skutečné.
Paušální výdaje může uplatňovat i poplatník, který vede účetnictví, tato skutečnost tomu nijak nebrání. Stejně tak může uplatňovat tyto výdaje poplatník, který je plátcem DPH.
Má-li poplatník v jednom zdaňovacím období různé druhy příjmů podle § 7 ZDP, u kterých uplatňuje daňové výdaje rozdílným procentem podle druhu příjmů, musí vést přesnou evidenci jednotlivých druhů příjmů tak, aby mohl uplatnit daňové výdaje procentem z příjmů v příslušné výši. To v podstatě znamená, že pokud bude mít poplatník kromě příjmů z nájmu majetku zahrnutého v obchodním majetku nějaké jiné příjmy podle § 7 ZDP, je povinen tyto příjmy vést odděleně, protože u všech ostatních příjmů se uplatňuje jiná výše paušálu (40, 60 nebo 80%).
Pokud by se jednalo o nájem nemovité věci, která není zahrnuta v obchodním majetku, potom by se jednalo o příjem podle § 9 ZDP, tedy příjem z nájmu.
Z ustanovení § 9 odst. 1 ZDP vyplývá, že příjmy z nájmu, pokud nejde o příjmy uvedené v § 6 až 8 ZDP, jsou:
a) příjmy z nájmu nemovitých věcí nebo bytů,
b) příjmy z nájmu movitých věcí, kromě příležitostného pronájmu podle § 10 odst. 1 písm. a) ZDP.
Pokud plynou tyto příjmy manželům ze společného jmění manželů, zdaňují se jen u jednoho z nich, manželé mají možnost si zvolit, která z případných variant bude pro ně výhodnější.
Manželé mají ve společném jmění garáž, kterou pronajmou na jeden den za částku 4 000 Kč. Nejedná se o garáž, která by byla zahrnuta do obchodního majetku. Manžel podniká a má příjmy ze samostatné činnosti podle § 7 ZDP, manželka pracuje a pobírá pouze příjmy podle § 6 ZDP celý rok od jednoho zaměstnavatele.
Jak již bylo uvedeno, tento příjem nelze považovat za ostatní příjem podle § 10 ZDP, i když se jedná o příležitostný nájem, v tomto případě se bude jednat o příjem podle § 9 ZDP.
Jelikož tento příjem plyne ze společného jmění manželů, zdaňuje se pouze u jednoho z nich a je na rozhodnutí manželů, u kterého to bude. Pokud by tento příjem zdanil manžel, zahrnul by jej do svého celkového základu daně (společně se základem daně ze samostatné činnosti) a jednalo by se o příjem, který bude zdaněn.
Pokud by ale příjem zdanila manželka, potom by se vycházelo z ustanovení § 38g odst. 2 ZDP, a vznikla by jí povinnost podat daňové přiznání pouze tehdy, kdyby další příjmy mimo příjmů podle § 6 ZDP přesáhly částku 6 000 Kč (od roku 2023 je to 20 000 Kč) za zdaňovací období. Jelikož tato částka by nebyla dosažena, nevzniká manželce povinnost podat daňové přiznání, a tento příjem tak zůstane nezdaněn.
Základem daně jsou opět příjmy snížené o výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení, tedy výdaje v prokázané, doložené výši. Neuplatní-li poplatník výdaje prokazatelně vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů, může je uplatnit ve výši 30 % z těchto příjmů, nejvýše však do částky 600 000 Kč. Tento způsob uplatnění výdajů, stejně jako v případě příjmů podle § 7 ZDP, nelze zpětně měnit. I v tomto případě platí, že při uplatňování všech příjmů podle § 9 ZDP musí poplatník postupovat stejně, tedy u všech skutečné výdaje, nebo u všech paušální výdaje.
Uplatní-li poplatník výdaje paušálně, jsou v částkách výdajů zahrnuty veškeré výdaje poplatníka vynaložené v souvislosti s dosahováním příjmů z nájmu podle § 9 ZDP. Poplatník, který uplatňuje výdaje paušálně, je povinen vždy vést záznamy o příjmech a evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti s nájmem. Ani v tomto případě tedy jiná evidence stanovena není.
Poplatník pronajímá chatu, kterou nemá zahrnutou v obchodním majetku. Příjmy z nájmu tak představují příjem podle § 9 ZDP. Za příslušné zdaňovací období dosáhl příjmů z nájmu ve výši 280 000 Kč, související skutečné daňové výdaje představují částku 53 000 Kč.
Pokud by poplatník uplatňoval výdaje paušální, činily by 30 % z dosažených příjmů, tedy 84 000 Kč. Tato varianta by pro poplatníka byla výhodnější, a proto lze předpokládat, že by poplatník na tuto alternativu přistoupil, navíc nemusí nic prokazovat a obávat se případného zpochybnění některých výdajů ze strany správce daně, např. při daňové kontrole.
Základ daně by tak činil 196 000 Kč.
Poplatník pronajímá nemovité věcí, které nemá zahrnuté v obchodním majetku. Příjmy z nájmu tak představují příjem podle § 9 ZDP. Za příslušné zdaňovací období dosáhl příjmů z nájmu ve výši 4 800 000 Kč, související skutečné daňové výdaje představují částku 1 150 000 Kč.
Pokud by poplatník uplatňoval výdaje paušální, činily by 30 % z dosažených příjmů, tedy 1 440 000 Kč. Tato varianta by pro poplatníka byla výhodnější než uplatňovat skutečné výdaje ve výši 1 150 000 Kč. Ovšem maximální výše paušálních výdajů činí 600 000 Kč a proto budou v tomto případě výhodnější skutečné výdaje ve výši 1 150 000 Kč, protože paušální nelze uplatnit vyšší než 600 000 Kč.
Základ daně by tak činil 3 650 000 Kč.
NahoruVedení daňové evidence
Protože vedení daňové evidence je povinné pro poplatníky daně ze samostatné činnosti, ZDP také upravuje speciálně, co musí vést poplatníci s příjmy podle § 9 ZDP. Poplatníci mající příjmy z nájmu a uplatňující u těchto příjmů skutečné výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení vedou:
-
záznamy o příjmech a výdajích vynaložených na dosažení, zajištění a udržení příjmů v časovém sledu,
-
evidenci hmotného majetku, který lze odpisovat,
-
evidenci o…
