Nezdanitelné částky u fyzických osob

11.9.3

Nezdanitelné částky u fyzických osob

Ing. Zdeněk Morávek

Poplatník, který je fyzickou osobou, má možnost si od základu daně odečíst ještě některé další položky, které dále umožňují legálně snížit jeho daňovou zátěž. Jedná se zejména o nezdanitelné částky, které jsou upraveny v § 15 ZDP a týkají se výhradně fyzických osob.

V daňovém přiznání poplatník uvádí tyto nezdanitelné částky ve 3. oddíle, konkrétně na řádcích 46 až 51.

Nezdanitelnými částkami jsou:

• poskytnutá bezúplatná plnění na stanovené účely,

• úroky z úvěru ze stavebního spoření nebo z hypotečního úvěru, použité na financování bytových potřeb,

• příspěvky na penzijní připojištění se státním příspěvkem, penzijní pojištění a doplňkové penzijní spoření,

• pojistné na soukromé životní pojištění,

• členské příspěvky odborové organizaci,

• úhrady za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání.

Nyní blíže k jednotlivým položkám.

 NahoruPoskytnutá bezúplatná plnění

ZDP v této souvislosti používá pojem bezúplatná plnění, ale i např. z pokynu GFŘ D-22 vyplývá, že se jedná především o dary. Dary obecně jsou vždy nedaňovým nákladem, a to v souladu s § 25 odst. 1 písm. t) ZDP, ale za stanovených podmínek je možné je uplatnit jako nezdanitelné části základu daně. Těmito podmínkami jsou skutečnosti, že musí být poskytnuty vyjmenovaným osobám, na vyjmenované účely, a odečíst lze pouze stanovenou finanční hodnotu.

Co se týká subjektů, kterým může být takovéto bezúplatné plnění poskytnuto, je vymezení poměrně široké, už jenom proto, že se jedná o právnické osoby se sídlem na území České republiky, ale také o právnické osoby se sídlem na území jiného členského státu Evropské unie, Norska nebo Islandu, od roku 2015 je úprava rozšířena na právnické osoby se sídlem na území státu tvořícího Evropský hospodářský prostor. Určité omezení je naopak u fyzických osob jako příjemců těchto bezúplatných plnění, kde se jedná pouze o fyzické osoby poskytovatele zdravotních služeb, provozovatele škol a školských zařízení, provozovatele zařízení pro péči o toulavá nebo opuštěná zvířata nebo pro péči o jedince ohrožených druhů živočichů a poživatele invalidního důchodu za stanovených podmínek. I v případě vymezených fyzických osob se jedná o fyzické osoby s bydlištěm na území České republiky, ale za obdobných podmínek i pro fyzické osoby s bydlištěm na území jiného členského státu Evropské unie než České republiky a dále na území Norska nebo Islandu, i v tomto případě od roku 2015 na území státu tvořící Evropský hospodářský prostor.

Co se týká účelu, v případě poskytnutí právnickým osobám se musí jednat o dary poskytnuté na financování vědy a vzdělání, výzkumných a vývojových účelů, kultury, školství, na policii, na požární ochranu, na podporu a ochranu mládeže, na ochranu zvířat a jejich zdraví, na účely sociální, zdravotnické a ekologické, humanitární, charitativní, náboženské pro registrované církve a náboženské společnosti, tělovýchovné a sportovní, a politickým stranám a politickým hnutím na jejich činnost.

V případě poskytnutí vyjmenovaným fyzickým osobám je potom účelem zejména financování příslušných zařízení, v případě poživatelů invalidního důchodu nebo nezletilých dětí závislých na péči jiné osoby potom na zdravotnické prostředky, rehabilitační a kompenzační pomůcky a majetek usnadňující těmto osobám vzdělání a zařazení do zaměstnání, a to za podmínek blíže stanovených v úpravě § 15 odst. 1 ZDP.

Poslední podmínkou je dodržení stanovených finančních limitů. Aby bylo možné hodnotu bezúplatného plnění jako nezdanitelnou část základu daně uplatnit, musí být splněny minimální a maximální hranice:

• úhrnná hodnota bezúplatných plnění ve zdaňovacím období musí přesáhnout 2 % ze základu daně anebo musí činit alespoň 1 000 Kč; spojka anebo znamená, že postačí splnění jedné podmínky. Posuzuje se úhrnná hodnota bezúplatných plnění, nikoliv jednotlivá plnění, proto je možné bezúplatná plnění menší hodnoty pro tyto účely sčítat,

• v úhrnu lze odečíst nejvýše 15 % ze základu daně, pro zdaňovací období kalendářních let 2020 a 2021 bylo možné v úhrnu odečíst vždy nejvýše 30 % základu daně (souvislost s covidovou epidemií). Na základě § 1 odst. 1 zákona č. 128/2022 Sb., o opatřeních v oblasti daní v souvislosti s ozbrojeným konfliktem na území Ukrajiny vyvolaným invazí vojsk Ruské federace, lze za zdaňovací období roku 2022 podle §  15 odst. 1 ZDP od základu daně odečíst hodnotu bezúplatného plnění v úhrnu nejvýše 30 % ze základu daně.

• jako bezúplatné plnění na zdravotnické účely se hodnota jednoho odběru krve bezpříspěvkového dárce oceňuje částkou 3 000 Kč a hodnota odběru orgánu od žijícího dárce se oceňuje částkou 20 000 Kč. Jedním odběrem krve bezpříspěvkového dárce se rozumí odběr krve a jejích složek (např. plasmy, krevních destiček, kostní dřeně a jiných složek) provedený v jednom dni, a to i v případě odběru více složek krve.

Obdobně se postupuje u bezúplatných plnění poskytnutých na financování odstraňování následků živelní pohromy, ke které došlo na území České republiky nebo členského státu Evropské unie, Norska nebo Islandu. To znamená, že v těchto případech se budou posuzovat stejné podmínky jako v případě výše uvedených bezplatných plnění.

Od zdaňovacího období 2015 si mohou dárci krve uplatnit nezdanitelnou část základu daně podle § 15 odst. 1 ZDP pouze v případě, že jim nebyly uhrazeny jiné než prokázané cestovní náhrady spojené s odběrem podle zákona o specifických zdravotních službách.

Poskytnuté bezúplatné plnění prokáže poskytovatel dokladem, ze kterého musí být patrno, kdo je příjemcem bezúplatného plnění, hodnota bezúplatného plnění, předmět bezúplatného plnění, účel, na který bylo bezúplatné plnění poskytnuto, a datum poskytnutí.

Snížení základu daně z titulu poskytnutých bezúplatných plnění bude v daňovém přiznání uplatněno na řádku č. 46.

 NahoruÚroky z úvěru ze stavebního spoření a z hypotečního úvěru

Od základu daně lze odečíst částku, která se rovná úrokům zaplaceným ve zdaňovacím období:

• z úvěru ze stavebního spoření,

• z hypotečního úvěru, který je snížený o státní příspěvek poskytnutý podle zvláštních právních předpisů,

• z úvěru poskytnutého stavební spořitelnou, bankou nebo pobočkou zahraniční banky v souvislosti s úvěrem ze stavebního spoření nebo s hypotečním úvěrem, k tomu pokyn GFŘ D-22 uvádí, že za jiné úvěry poskytnuté stavební spořitelnou v souvislosti s úvěrem ze stavebního spoření se považují např. tzv. překlenovací úvěry (meziúvěry). Za jiné úvěry poskytnuté v souvislosti s hypotečním úvěrem lze považovat takové úvěry, které jsou poskytnuty na bytové potřeby, a to bez ohledu, zda jsou poskytnuty před poskytnutím hypotečního úvěru (tzv. předhypoteční úvěr) nebo současně, příp. následně s hypotečním úvěrem (tzv. doplňkové úvěry k hypotečním úvěrům). Vždy však musí být z uzavřených smluv zřejmá souvislost s hypotečním úvěrem a s předmětnou bytovou potřebou.

Základním předpokladem pro uplatnění této nezdanitelné částky je uspokojení bytové potřeby. Co se rozumí bytovou potřebou je přesně vymezeno v § 15 odst. 3 ZDP a lze konstatovat, že toto vymezení je poměrně široké. Bytovou potřebou se tedy rozumí:

• výstavba bytového domu, rodinného domu, jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor, nebo změna stavby,

• koupě pozemku v souvislosti s pořízením bytové potřeby, nebo s výstavbou bytové potřeby, v souvislosti s výstavbou musí být tato zahájena do 4 let od okamžiku uzavření úvěrové smlouvy nebo koupě pozemku,

• koupě bytového domu, rodinného domu včetně rozestavěné stavby těchto domů nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor,

• splacení vkladu právnické osobě jejím členem za účelem získání práva nájmu nebo jiného užívání bytu nebo rodinného domu,

• údržba a změna stavby bytového domu, rodinného domu, bytu v nájmu nebo v užívání nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor,

• vypořádání společného jmění manželů nebo vypořádání spoludědiců v případě, že předmětem vypořádání je úhrada podílu spojeného se získáním jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor, rodinného domu nebo bytového domu,

• úhrada za převod podílu v obchodní korporaci jejím členem uskutečněná v souvislosti s převodem práva nájmu nebo jiného užívání bytu,

• splacení úvěru nebo zápůjčky použitých poplatníkem na financování výše uvedených bytových potřeb, pokud jsou splněny podmínky pro tyto bytové potřeby.

Počínaje rokem 2015 bylo v případě jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor dále doplněno, že se jedná o jiný nebytový prostor než garáž, sklep nebo komoru.

Podmínkou je také to, že se nejedná o bytovou výstavbu, údržbu ani o změnu stavby bytového domu nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor, prováděnou v rámci činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, nebo pro účely nájmu. Je tomu tak proto, že tyto úroky mohou být za splnění stanovených podmínek daňovým nákladem, a navíc se nejedná o podporu bydlení samotného poplatníka, což je hlavním důvodem pro umožnění snížení základu daně tímto způsobem.

ZDP také výslovně stanoví, že pokud se použije nebo používá bytová potřeba nebo její část k činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, anebo k nájmu, lze odečet úroků po dobu užívání bytové potřeby k uvedeným účelům uplatnit pouze v poměrné výši. Tím je opět zabezpečeno uplatnění nezdanitelné části základu daně pouze v takovém poměru, který odpovídá uspokojení bytové potřeby.

V § 15 odst. 4 ZDP jsou pak stanoveny konkrétní podmínky pro uplatnění tohoto snížení základu daně.

Maximální výše úroků, kterou je možné uplatnit jako snížení základu daně ze všech úvěrů poplatníků v téže domácnosti na bytovou potřebu obstaranou po 1. 1. 2021, je 150 000 Kč. V případě bytové potřeby obstarané do konce roku 2020 platí i nadále limit ve výši 300 000 Kč za zdaňovací období. Blíže viz § 15 odst. 4 ZDP a změny provedené zákonem č. 386/2020 Sb., včetně přechodných ustanovení k těmto změnám. Při placení úroků jen po část roku nesmí uplatňovaná částka překročit jednu dvanáctinu této maximální částky za každý měsíc placení úroků.

V praxi také někdy vzniká problém, jaká osoba může odpočet uplatnit a kdo je vlastně účastníkem smlouvy. Pokyn GFŘ D-22 k tomu uvádí, že poplatník může uplatnit nárok na odpočet úroků ze základu daně za předpokladu, že je účastníkem smlouvy o úvěru a v případě bytové potřeby též jejím vlastníkem (spoluvlastníkem). Za účastníky smlouvy o úvěru se považují osoby, které jako dlužníci přejímají práva a povinnosti uvedené ve smlouvě o úvěru, jakož i osoby, které, i když nejsou uvedeny ve smlouvě o úvěru, závazek z úvěru převzaly nebo k závazku z úvěru přistoupily na základě následně uzavřené smlouvy o převzetí dluhu nebo o převzetí závazku. Ve smluvní praxi jsou dlužníci jako strany v úvěrové smlouvě označováni např. též jako spoludlužníci nebo klienti. Nepatří sem ovšem ručitelé, ti účastníky smlouvy nejsou a odpočet úroků tak uplatnit nemohou.

Pokud účastníky smlouvy o úvěru na financování bytové potřeby je více zletilých osob, uplatní odpočet buď jedna z nich, anebo každá z nich, ale rovným dílem. Poplatníci tedy mohou sami zvolit, jaký postup pro ně bude výhodnější. Žádná jiná možnost než výše uvedené ale nepřichází v úvahu.

Pokyn GFŘ D-22 k tomu uvádí, že od základu daně poplatníka se odčítá úhrn úroků zaplacených z úvěru ze stavebního spoření a z hypotečního úvěru ve zdaňovacím období. Přitom není rozhodující, v jaké výši se na úhrnu zaplacených úroků podíleli jednotliví účastníci smlouvy o úvěru.

ZDP dále stanoví v § 15 odst. 4 ZDP další podmínky pro uplatnění úroků, zejména z pohledu splnění podmínek ve zdaňovacím období pořízení bytové potřeby, ale také z pohledu odpovídajícího užívání této bytové potřeby.

V daňovém přiznání bude toto snížení základu daně uplatněno na řádku č. 47.

 NahoruPříspěvky na produkty spoření na stáří

V současné době je možné v základu daně zohlednit tyto případy penzijních produktů:

• penzijní připojištění se státním příspěvkem,

• penzijní pojištění,

• doplňkové penzijní spoření,

• soukromé životní pojištění,

• dlouhodobý investiční produkt.

Za všechny tyto produkty lze v úhrnu odečíst od základu daně maximálně 48 000 Kč.

V § 15 odst. 5 ZDP se uvádí, že od základu daně lze odečíst příspěvky v celkovém úhrnu nejvýše 48 000 Kč zaplacené poplatníkem ve zdaňovacím období na jeho daňově podporované produkty spoření na stáří a daňově podporované pojištění dlouhodobé péče, jehož je pojistníkem. Příspěvkem se rozumí také pojistné na soukromé životní pojištění a majetek připsaný ve prospěch dlouhodobého investičního produktu. Příspěvkem na pojištění dlouhodobé péče se rozumí pojistné na toto pojištění.

V navazujícím odstavci 6 ustanovení § 15 ZDP se uvádí, že:

• v případě příspěvků na penzijní připojištění se státním příspěvkem podle zákona upravujícího penzijní připojištění se státním příspěvkem a na doplňkové penzijní spoření podle zákona upravujícího doplňkové penzijní spoření lze odečíst od základu daně podle odstavce 5 pouze část měsíčního příspěvku, která převyšuje částku, od které náleží nejvyšší státní příspěvek;

• v případě zaplacení jednorázového pojistného na soukromé životní pojištění se pro účely odstavce 5 za příspěvek zaplacený ve zdaňovacím období trvání pojištění považuje poměrná část jednorázového pojistného připadající na toto zdaňovací období určená s přesností na dny.

V důvodové zprávě k oběma ustanovením novely ZDP obsažené v zákonu č. 462/2023 Sb. se mimo jiné uvádí:

• Nadále se zachovává pravidlo, podle kterého si může poplatník daně z příjmů fyzických osob od základu daně odečíst příspěvky zaplacené v daném zdaňovacím období na své penzijní připojištění se státním příspěvkem, penzijní pojištění, doplňkové penzijní spoření a soukromé životní pojištění. Nově se mezi podporované produkty zařazuje i dlouhodobý investiční produkt.

• Příspěvkem na produkt spoření na stáří se rozumí i pojistné na soukromé životní pojištění a majetek připsaný ve prospěch dlouhodobého investičního produktu.

• Změnou oproti dosavadnímu stavu účinnému dle ZDP ve znění do 31. 12. 2023 je, že se stanoví souhrnný limit 48 000 Kč, který lze od základu daně odečíst a do kterého se započítávají příspěvky na všechny uvedené produkty; neplatí tedy již samostatný limit 24 000 Kč pro příspěvky na penzijní připojištění se státním příspěvkem, penzijní pojištění a doplňkové penzijní spoření a vedle toho samostatný limit 24 000 Kč pro příspěvky na soukromé životní pojištění, jako tomu bylo podle dřívějšího znění § 15 odst. 5 a odst. 6 ZDP.

• Produkty penzijní připojištění se státním příspěvkem a doplňkové penzijní spoření jsou oproti ostatním produktům spoření na stáří specifické tím, že kromě daňové podpory je na ně poskytována i přímá podpora ze státního rozpočtu v podobě státního příspěvku. Státní příspěvek je nově poskytován v maximální výši 340 Kč měsíčně, a to v případě, že příspěvek poplatníka za daný měsíc činí alespoň 1 700 Kč. V § 15 odst. 6 ZDP se proto stanoví, že příspěvky poplatníka na penzijní připojištění a na doplňkové penzijní spoření lze od základu daně odečíst pouze ve výši přesahující částku, od které náleží maximální státní příspěvek. Pro účely § 15 odst. 5 ZDP bude poplatník muset od svého měsíčního příspěvku na penzijní připojištění nebo na doplňkové penzijní spoření odečíst částku 1 700 Kč a od základu daně odečíst pouze takto získané částky. Pokud je poplatníkův měsíční příspěvek na penzijní připojištění nebo na doplňkové penzijní spoření nižší nebo roven 1 700 Kč, odpočet od základu daně podle § 15 odst. 5 ZDP nemůže využít.

• V případě soukromého životního pojištění, kdy se nemusí příspěvky (pojistné) platit pravidelně každé zdaňovací období, ale jednorázově na celou pojistnou dobu, tedy i na několik zdaňovacích období dopředu, se pro účely odpočtu od základu daně tento příspěvek (pojistné) rozpočítá na jednotlivá zdaňovací období spadající do pojistné doby, a to s přesností na dny. Tak bude příspěvek na soukromé životní pojištění zohledněn v těch zdaňovacích obdobích, do kterých ekonomicky spadá (ačkoli je zaplacen jednorázově, pokrývá pojištění na celou pojistnou dobu), a zároveň bude moci poplatník využít limit 48 000 Kč za každé zdaňovací období, ve kterém běží pojistná doba, zvlášť.

 NahoruDlouhodobý investiční produkt

Dlouhodobý investiční produkt (DIP) je nová forma investování, která nabízí možnost vedle tradičního doplňkového penzijního spoření a životního pojištění vytvořit si další rezervu na stáří. Jedná se o státem podporovaný produkt, který umožňuje uplatňovat daňové výhody při dodržení státem stanovených podmínek. DIP je investiční produkt, ve kterém občan například investuje do akcií, dluhopisů či investičních fondů. DIP má velmi dlouhý investiční horizont, a proto je ideálním nástrojem pro pravidelné investování, které nabízí celou řadu výhod. Na rozdíl od penzijního spoření nebo životního pojištění je u DIPu mnohem více možností, do čeho je možno investovat, aby občan mohl mít nárok na daňové úlevy. V rámci DIPu lze fond, do kterého občan investuje, snadno změnit formou tzv. přestupu, to znamená, že dojde k odprodeji podílových listů původního fondu s nákupem podílových listů nového fondu. Nedojde přitom k porušení žádné podmínky a DIP běží i nadále. Výhodou DIPu je široké spektrum investičních nástrojů, které mohou klienti zvolit. Pokud mají o investicích alespoň základní znalosti, mohou sami rozhodovat, do čeho vloží své úspory, čímž si portfolio diverzifikují a nespoléhají na jeden nástroj.

 NahoruHlavní výhody tohoto produktu

• daňové zvýhodnění – lze si odečíst až 48 000 Kč ročně od základu daně z příjmů fyzických osob v rámci souhrnného limitu pro všechny produkty spoření na stáří. Pokud bude občan v rámci produktů spoření na stáří využívat pouze DIP, pak na maximální daňovou úlevu ve výši 7 200 Kč (při uplatnění sazby daně 15 %) dosáhne, když si bude do DIPu posílat pravidelně 4 000 Kč měsíčně;

• vklad do DIPu lze uplatnit v rámci odpočtu od základu daně z příjmů celý, na rozdíl od penzijního spoření (ať už u staršího penzijního připojištění, nebo doplňkového penzijního spoření), kde lze zahrnout pouze část vkladu nad 1 000 Kč měsíčně (do 30. 6. 2024), od července 2024 pak nad 1700 Kč měsíčně;

• příspěvky zaměstnavatele – výhodné čerpání příspěvků od zaměstnavatele osvobozených od daně z příjmů ze závislé činnosti u zaměstnance až do výše souhrnného ročního limitu 50 000 Kč se vztahuje pro všechny…